Le altre novità del c.d. “Decreto Omnibus”

Il D.lgs. 7.8.2026 n. 148, c.d. “decreto Omnibus”, pubblicato sul S.O. n. 30/L alla G.U. 11.8.2026 n. 185, ha introdotto numerose disposizioni in materia fiscale. Le disposizioni entrano in vigore il 12.8.2026, giorno successivo alla pubblicazione sulla G.U.

Di seguito si analizzano le principali novità contenute nel D.lgs. 7.8.2026 n. 148.

1. Trattamento fiscale dei familiari a carico

L’art. 1 del D.lgs. 148/2026 ha modificato la disciplina relativa al trattamento fiscale da riservare, ai fini IRPEF, ai familiari a carico.

Ambito applicativo

Vengono ridefiniti i rapporti tra la disciplina delle detrazioni IRPEF per i familiari fiscalmente a carico e le altre disposizioni che rimandano ai familiari di cui all’art. 12 del TUIR, quali, a titolo di esempio, le deduzioni/detrazioni per oneri e di welfare aziendale, con riferimento ai soggetti diversi dal coniuge e dai figli.

Nello specifico:

• viene eliminato nel primo periodo del co. 4-ter dell’art. 12 il riferimento alla convivenza o alla percezione di assegni alimentari. Ne deriva che quando le disposizioni fanno riferimento ai familiari di cui all’art. 12 del TUIR si considerano tali, ancorché non spetti una detrazione per carichi di famiglia, il coniuge non legalmente ed effettivamente separato, i figli, compresi quelli nati fuori del matrimonio riconosciuti, i figli adottivi, affiliati o affidati, e i figli conviventi del coniuge deceduto, nonché le altre persone elencate nell’art. 433 c.c.;
• viene modificato il secondo periodo del medesimo co. 4-ter dell’art. 12 del TUIR stabilendo che ove le disposizioni fiscali richiedano la condizione di “familiare fiscalmente a carico”, con riguardo agli “altri familiari” di cui all’art. 433 c.c. necessita l’ulteriore requisito della convivenza o della percezione di assegni alimentari, ferma restando la sussistenza dei requisiti reddituali di cui all’art. 12 co. 2 del TUIR.

Decorrenza

Le nuove disposizioni si applicano, come espressamente previsto, con effetto retroattivo a decorrere dal periodo di imposta 2025 (con impatto sui modelli 730/2026 e REDDITI PF 2026).

2) Modifiche alla determinazione del fringe benefit per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti

L’art. 2 del D.lgs. 148/2026 ha modificato la disciplina relativa alla determinazione del valore del fringe benefit per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti.

Valore del fringe benefit

Resta ferma la regola generale di cui all’art. 51 co. 4 lett. a) del TUIR, che prevede di assumere, per gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori concessi in uso promiscuo, il 50% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle elaborate dall’ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. Tale percentuale è ridotta al:

• 10% per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica;
• 20% per i veicoli elettrici ibridi plug in.

Il valore del fringe benefit è incrementato: 

• del 50% dopo il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di prima immatricolazione;
• del 5% in presenza di accessori o di allestimenti (c.d. “optional”) dell’auto aziendale non valorizzati nelle tabelle ACI e non direttamente acquistati dal lavoratore.

Decorrenza

Le nuove disposizioni operano dal periodo d’imposta 2026 e si applicano anche ai veicoli concessi nel 2025 che non rientrano nella disciplina transitoria.

Disciplina transitoria

Secondo la nuova disciplina transitoria di cui all’art. 1 co. 48-bis della L. 207/2024, la modalità di determinazione del fringe benefit vigente al 31.12.2024 (quindi in base alle emissioni di anidride carbonica del veicolo) continua a trovare applicazione per:

• i veicoli concessi in uso promiscuo con contratti stipulati dall’1.7.2020 al 31.12.2024;
• i veicoli ordinati dal datore di lavoro entro il 31.12.2024 e concessi in uso promiscuo dal­l’1.1.2025 al 31.12.2025 (in luogo del precedente termine del 30.6.2025).

Il regime transitorio è applicabile anche ai casi di veicoli riassegnati a dipendenti diversi dal primo assegnatario.

Per i veicoli che rientrano nella disciplina transitoria è, inoltre, previsto:

• l’incremento del 50% del valore del fringe benefit dopo il quinto anno di prima immatricolazione;
• l’incremento forfetario del 5% del valore del fringe benefit per optional (sono comunque fatti salvi i comportamenti assunti dai datori di lavoro fino al 31.12.2025).

3) Disciplina fiscale dei differenziali da crediti d’imposta 

L’art. 3 del D.lgs. 148/2026 disciplina il trattamento dei differenziali positivi derivanti dalla cessione o dalla compensazione di crediti d’imposta ai fini del reddito di lavoro autonomo. 

Trattamento fiscale del differenziale 

Il co. 3-quater dell’art. 54 del TUIR stabilisce che i differenziali positivi derivanti dalla cessione o dalla compensazione di crediti d’imposta costituiscono reddito di lavoro autonomo. Sono esclusi i crediti d’imposta emergenti dalla liquidazione delle imposte, mentre sono espressamente compresi i bonus edilizi di cui all’art. 121 co. 2 del DL 34/2020. 

In caso di compensazione, il differenziale è pari alla differenza tra: 

• le somme compensate nel periodo d’imposta; 
• la parte del costo o del valore d’acquisto del credito proporzionalmente corrispondente. 

Imposta sostitutiva del 26% 

Sui predetti differenziali si applica un’imposta sostitutiva del 26%, da versare direttamente nei termini e con le modalità previste per il saldo delle imposte sui redditi. 

L’imposta sostitutiva non si applica ai crediti d’imposta ricevuti quale corrispettivo della prestazione artistica o professionale. In tal caso, il corrispettivo concorre alla formazione del reddito per la parte corrispondente alle somme compensate in ciascun periodo d’imposta. 

Per la liquidazione, l’accertamento, la riscossione, le sanzioni, i rimborsi e il contenzioso relativi all’imposta sostitutiva si applicano le disposizioni in materia di imposte sui redditi. 

Decorrenza

Le nuove disposizioni si applicano ai crediti d’imposta acquistati a decorrere dalla data di entrata in vigore del D.lgs. 148/2026 (12.8.2026).

Gli esercenti arti e professioni il cui reddito è determinato ai sensi degli artt. 54 ss. del TUIR possono tuttavia applicare le nuove disposizioni anche ai crediti d’imposta acquistati a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31.12.2024. Se la dichiarazione dei redditi è già stata presentata, è ammessa una dichiarazione integrativa; resta escluso il rimborso delle maggiori imposte versate. 

4) Deducibilità della svalutazione delle obbligazioni

L’art. 5 del D.lgs. 148/2026 interviene sulla disciplina della valutazione fiscale delle obbligazioni e dei titoli in serie o di massa, iscritti nell’attivo circolante o tra le immobilizzazioni finanziarie, riscrivendo quanto previsto dall’art. 1 co. 130 della L. 199/2025.

Obbligazioni e titoli iscritti nell’attivo circolante

Sostituendo l’art. 94 co. 4 e 4-bis del TUIR viene previsto che, per le obbligazioni e gli altri titoli in serie o di massa iscritti nell’attivo circolante, assuma rilievo ai fini fiscali la valutazione operata alla data di chiusura dell’esercizio “in base alla corretta applicazione dei principi contabili”.

In altre parole, la svalutazione delle obbligazioni rilevata a Conto economico concorre alla formazione del reddito, ai sensi dell’art. 92 co. 5 del TUIR.

Tale principio opera sia in capo ai soggetti OIC, sia in capo ai soggetti che applicano i principi contabili internazionali (per i quali tale principio era previsto nel sostituito comma 4-bis ai sensi del quale: In deroga al comma 4, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, la valutazione dei beni indicati nell'articolo 85, comma 1, lettere c), d) ed e), operata in base alla corretta applicazione di tali principi assume rilievo anche ai fini fiscali(2).

Viene meno quindi il criticato limite del valore minimo, introdotto dall’art. 1 co. 130 della L. 199/2025.

Nel nuovo contesto, la deducibilità delle svalutazioni nella misura imputata a Conto economico è tale sia per i titoli negoziati in mercati regolamentati, sia per le obbligazioni non quotate.

Obbligazioni e titoli iscritti tra le immobilizzazioni finanziarie

Sostituendo l’art. 101 co. 2 del TUIR è stabilito che per i beni indicati nell’art. 85 co. 1 lett. c), d) ed e) del TUIR, iscritti tra le immobilizzazioni finanziarie, si applicano ai fini valutativi le regole dell’art. 94 del TUIR. 

Per quanto concerne le obbligazioni e i titoli in serie o di massa iscritti tra le immobilizzazioni finanziarie, è stabilito che le minusvalenze sono deducibili solo se “realizzate” mediante cessione a titolo oneroso o mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni.

Pertanto, le oscillazioni di valore delle obbligazioni immobilizzate sono sterilizzate ai fini del reddito di periodo fino al realizzo dei titoli stessi.

Conseguentemente, viene soppresso alla lett. c) dell’art. 110 co. 1 del TUIR il periodo secondo cui: “per i beni indicati nella citata lettera e) che costituiscono immobilizzazioni finanziarie le plusvalenze iscritte non concorrono a formare il reddito per la parte eccedente le minusvalenze dedotte”.

Anche in questo caso, il principio si applica sia in capo ai soggetti OIC, sia in capo ai soggetti che adottano i principi contabili internazionali (per questi ultimi, a prescindere dal fatto che siano rilevate a Conto economico o nel prospetto OCI - other comprehensive income).

Per quanto riguarda l’ambito di applicazione oggettivo delle disposizioni in esame, devono considerarsi fiscalmente comprese tra “i titoli in serie o di massa” anche le quote di organismi collettivi del risparmio (OICR).

Decorrenza

Le modifiche, per espressa previsione dell’art. 5 co. 3 del D.lgs. 148/2026, entrano in vigore a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (il 2026 “solare”). È tuttavia disposto un regime transitorio per le obbligazioni detenute da soggetti diversi da quelli IAS/IFRS e classificate come immobilizzazioni finanziarie al termine del periodo di imposta precedente (il 2025 “solare”), per evitare doppie imposizioni o salti d’imposta a seguito delle modifiche dei criteri di valutazione.

5) Deducibilità dei costi dei piani di stock option 

Secondo quanto previsto dall’IFRS 2, i piani di stock option contabilizzati dai soggetti IAS/IFRS prevedono la rilevazione a Conto economico, lungo la durata del piano, di un costo pari al valore di mercato degli strumenti da assegnare ai lavoratori. La contropartita a tale costo, determinato, oltre che sulla base del valore di mercato alla data di assegnazione dei benefici, anche stimando il numero di beneficiari che probabilmente eserciteranno l’opzione alla scadenza del piano, è rappresentata da una variazione positiva (riserva) di patrimonio netto. 

In sostanza, l’IFRS 2 prevede che venga contabilizzato a Conto economico un costo a partire dal momento in cui il piano viene deliberato, indipendentemente dalla circostanza che sia avvenuto l’effettivo esercizio delle opzioni ovvero l’attribuzione a titolo definitivo delle azioni. 

Deducibilità dell’onere a seguito dell’assegnazione di azioni 

L’art. 5 del D.lgs. 148/2026 riformula il co. 6-bis dell’art. 95 del TUIR razionalizzando la disciplina relativa alla deducibilità dei componenti negativi correlati alla rilevazione delle operazioni con pagamento basato su azioni, secondo le regole dell’IFRS 2.

La disposizione riguarda tutte le tipologie di operazioni con pagamenti basati su azioni proprie anche se emesse da altre società del gruppo, qualora si determini la rilevazione di componenti negativi nel Conto economico, in applicazione dell’IFRS 2 (valido anche per i soggetti OIC in ragione di quanto previsto nell’OIC 11).

Ambito di applicazione 

La norma riguarda le operazioni aventi a oggetto opzioni su azioni (stock option), assegnazione gratuita di azioni (stock grant), o altri strumenti finanziari (le c.d. “phantom stock”) che determinano la rilevazione nel Conto economico, in base alla corretta applicazione dei principi contabili, di oneri connessi alle predette operazioni. 

Rilevanza del momento della consegna delle azioni 

Secondo la nuova formulazione della norma, i componenti negativi rilevati a Conto economico in conformità ai corretti principi contabili, in relazione a operazioni con pagamento basato su strumenti di capitale regolate mediante l’assegnazione di strumenti rappresentativi di capitale o per cassa (sia nel caso di attribuzione di azioni proprie o azioni emesse da altre società del gruppo) sono deducibili esclusivamente al momento della consegna degli strumenti stessi e in misura corrispondente alla quota di opzioni esercitate da parte dei beneficiari. 

Determinazione dell’onere deducibile 

La nuova norma stabilisce un limite alla deduzione che viene determinato identificando il rapporto percentuale tra: 

• le opzioni esercitate dai beneficiari delle operazioni in esame; 
• il numero delle stesse opzioni che hanno concorso alla formazione dell’onere rilevato medio tempore nel Conto economico. 

Nel caso delle c.d. “stock grant”, in assenza di alcuna opzione da esercitare, l’onere deducibile è cor­relato all’ammontare complessivo delle opzioni attribuite ai beneficiari. 

Con riferimento alla determinazione dell’onere deducibile, solo alcune variazioni delle condizioni del piano riducono l’ammontare complessivo dell’onere rilevato medio tempore nel Conto economico (si pensi, ad esempio, alla permanenza o meno in servizio del beneficiario lungo la durata dell’operazione). In considerazione di ciò, le rettifiche che subisce l’onere stimato al momento di avvio del piano incidono anche sull’ammontare massimo deducibile. 

La disposizione stabilisce, inoltre, che, quando i diritti in esame sono consegnati o attribuiti ai beneficiari, gli eventuali maggiori valori delle partecipazioni iscritti in bilancio dalle società del gruppo, i cui strumenti rappresentativi di capitale vengono assegnati nell’ambito dell’operazione, sono da considerare rilevanti anche ai fini fiscali. L’unico limite che viene posto a tale riconoscimento è correlato alla necessità di sterilizzare, proporzionalmente, l’effetto del mancato esercizio delle opzioni detenute dai beneficiari. 

Diversamente, ai fini IRAP, restano valide le qualificazioni, classificazioni e imputazioni temporali del­le operazioni in esame così come rilevate in bilancio. 

Decorrenza 

Il differimento della rilevanza dei componenti di reddito in esame opera a partire dalle operazioni deliberate nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025, prescindendo, dunque, dal momento della rilevazione dei relativi oneri nel Conto economico. 

6) Ammortamento di marchi, avviamento e attività immateriali a vita utile indefinita - soggetti ias/ifrs

L’art. 5 del D.lgs. 148/2026 razionalizza le regole di deduzione del costo dei marchi d’impresa, dell’avviamento e delle attività immateriali a vita utile indefinita da parte dei soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali IAS/IFRS. 

In particolare, viene stabilito che, per tali soggetti, la deduzione del costo dei marchi d’impresa, dell’avviamento e delle attività immateriali a vita utile indefinita è ammessa in misura non superiore a 1/18 del loro valore, a partire dal periodo d’imposta in cui sono imputati a Conto economico i relativi costi e fino a concorrenza di questi ultimi. 

La disposizione in esame intende evitare che, nei periodi d’imposta in cui nessuna svalutazione transita a Conto economico, i soggetti IAS/IFRS possano operare deduzioni extracontabili, seppure nei limiti imposti dal TUIR. 

Per contro, la deduzione fiscale del costo degli intangibles in esame si avvia a partire dal periodo d’imposta in cui è rilevata per la prima volta la svalutazione, nei limiti del relativo ammontare e per una durata sempre pari a 18 anni.

Decorrenza 

La deduzione a partire dal periodo d’imposta in cui i relativi costi sono imputati a Conto economico trova applicazione per:

• i marchi d’impresa, l’avviamento e le attività immateriali a vita utile indefinita iscritti (rectius rilevati in bilancio) dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (2026 per i soggetti “solari”); 
• i maggiori valori (relativi a marchi d’impresa, avviamento e attività immateriali a vita utile indefinita) riconosciuti ai fini fiscali in relazione a operazioni effettuate a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (2026 per i soggetti “solari”).

In sostanza, viene introdotta a regime l’analoga disposizione che era stata prevista dall’art. 1 co. 131 lett. c) della L. 199/2025 (legge di bilancio 2026), in via transitoria, per il solo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (2026 per i soggetti “solari”). 

Cessione d’azienda o rami d’azienda 

Nel caso in cui i marchi d’impresa, l’avviamento e le attività immateriali a vita utile indefinita sono rilevati a seguito di operazioni di cessione d’azienda o rami d’azienda, contabilizzate con regole diverse dal metodo dell’acquisto, in deroga all’art. 103 co. 3-bis del TUIR, la deduzione del valore fiscale è ammessa in misura non superiore a 1/18 della differenza tra tale valore e quello rilevato in bilancio, a prescindere dall’imputazione a Conto economico.

Trasferimento della sede in Italia 

Nel caso in cui i marchi d’impresa, l’avviamento e le attività immateriali a vita utile indefinita sono assunti in applicazione delle disposizioni di cui all’art. 166-bis del TUIR, in deroga all’art. 103 co. 3-bis del TUIR, la deduzione del valore fiscale è ammessa in misura non superiore a 1/18 della differenza tra tale valore e quello rilevato in bilancio, a prescindere dall’imputazione a Conto economico.

7) Contributi corrisposti a fronte di costi per studi e ricerche

L’art. 5 del D.lgs. 148/2026 ha soppresso il secondo periodo del co. 3 dell’art. 108 del TUIR, che prevedeva la tassazione nell’esercizio dell’incasso (e, quindi, secondo il principio di cassa) dei contributi corrisposti a norma di legge dallo Stato o da altri enti pubblici a fronte di costi relativi a studi e ricerche. 

In conseguenza della modifica in esame, “il regime fiscale applicabile resta quello ordinario, fondato sulla natura dei contributi relativi a studi e ricerche (con assoggettamento a tassazione, di norma, in base all’imputazione contabile fondata sul principio di competenza)”. 

In particolare: 

• i contributi destinati a coprire spese di ricerca rilevate quali costi d’esercizio (qualificati, sotto il profilo contabile, come contributi in conto esercizio) concorrono alla formazione del reddito come ricavi ex art. 85 co. 1 lett. g) e h) del TUIR (e, quindi, secondo il principio di competenza);
• i contributi destinati a coprire spese di sviluppo capitalizzate (qualificati, sotto il profilo contabile, quali contributi commisurati al costo di immobilizzazioni) concorrono alla formazione del reddito in base all’ammortamento dell’immobilizzazione cui si riferiscono (c.d. “contributi in conto impianti”), recependo i criteri civilistici che ne regolano l’imputazione a Conto economico. 

Decorrenza e regime transitorio 

Le modifiche si applicano ai contributi conseguiti a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (2026 per i soggetti “solari”). 

Viene, inoltre, definito uno specifico regime transitorio in base al quale: 

• i contributi che, in base alla disciplina vigente anteriormente alle modifiche in esame, hanno già concorso a formare il reddito non assumono rilevanza nella determinazione del reddito dei periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31.12.2025 (in cui si verificano i presupposti, nel rispetto del principio di competenza, per la loro imposizione);
• i contributi che, ancorché di competenza dell’esercizio in cui il reddito è stato determinato in base alla disciplina previgente, non hanno concorso a formare il reddito del relativo periodo d’imposta, assumono rilevanza nei periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31.12.2025 nel corso dei quali si verificano i presupposti sulla base della disciplina vigente anteriormente alle modifiche in esame.

8) Soggetti assimilati alle holding industriali - test di preva­lenza

L’art. 5 del D.lgs. 148/2026 prevede che, al fine di qualificare una società tra i soggetti assimilati alle holding industriali, occorre valutare l’esercizio in via esclusiva o prevalente delle attività non nei confronti del pubblico di cui all’art. 3 co. 2 del DM 2.4.2015 n. 53 (attività di carattere finanziario svolte nei confronti delle società del gruppo o della filiera produttiva di appartenenza, come concessione di finanziamenti, rilascio di garanzie, ecc.).

Il carattere esclusivo o prevalente delle attività non nei confronti del pubblico si considera sussistente se, in base al bilancio approvato dell’ultimo esercizio chiuso, i ricavi e proventi derivanti da tali attività sono superiori al 50% dei ricavi e altri proventi complessivi. 

Come le holding industriali, i soggetti a esse assimilati sono soggetti a determinati obblighi di comunicazione all’Anagrafe tributaria.

Decorrenza 

Le novità si applicano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2025 (2026 per i soggetti “solari”).

9) Riporto delle perdite di impresa

Secondo l’art. 84 del TUIR, il diritto al riporto delle perdite d’impresa è precluso per le società se, congiuntamente:

• le partecipazioni complessivamente rappresentanti la maggioranza dei diritti di voto nell’assemblea ordinaria del soggetto che riporta le perdite vengono trasferite o comunque acquisite da terzi (anche a titolo temporaneo); 
• viene modificata l’attività principale di fatto esercitata nei periodi d’imposta in cui le perdite sono realizzate.

L’art. 7 del D.lgs. 148/2026 introduce una norma di interpretazione autentica secondo la quale l’art. 84 co. 3 del TUIR si interpreta nel senso che il trasferimento delle partecipazioni complessivamente rappresentanti la maggioranza dei diritti di voto nell’assemblea ordinaria del soggetto che riporta le perdite “si considera avvenuto anche nel caso in cui oggetto dello stesso siano le partecipazioni di una società che detiene il controllo, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, numero 1), e secon­do comma, del codice civile, del soggetto che riporta le perdite”. 

Pertanto, con questa disposizione, la limitazione al riporto delle perdite potrebbe scattare anche in caso di trasferimento “indiretto” del controllo della società.

10) Operazioni intra-UE - riporto delle perdite estere definiti­ve

L’art. 10 del D.lgs. 148/2026 prevede che, se una società residente in uno Stato appartenente all’Unione europea o aderente all’accordo sullo Spazio economico europeo (Islanda, Norvegia e Liechtenstein) viene incorporata in una società residente in Italia, o partecipa a una fusione “propria” in cui la società risultante dalla fusione è residente in Italia, le perdite della società non residente possono essere riportate dalla società italiana alle seguenti condizioni:

la società residente in Italia controlla la società estera, oppure la società estera controlla l’incorporante italiana (fusione inversa), oppure, ancora, le due società sono controllate dalla medesima controllante;

le perdite maturate all’estero hanno carattere definitivo. Ciò è verificato se nell’altro Stato la società ha cessato la propria attività economica, ha alienato a terzi o comunque dismesso tutti i beni e, ai sensi della normativa dell’altro Stato, tali perdite non possono essere utilizzate se il controllo della società è trasferito a terzi. 

 11) Estensione degli effetti dell’opzione per la tassazione in entrata del trust alle imposte ipotecaria e catastale 

L’art. 13 del D.lgs. 148/2026 ha apportato una serie di modifiche all’art. 4-bis co. 3 del D.lgs. 346/90, tutte funzionali a estendere espressamente gli effetti dell’opzione per la tassazione in entrata del trust anche alle imposte ipotecaria e catastale, laddove il trasferimento includa (tra gli altri) beni immobili.

Disciplina previgente

Si ricorda che l’art. 4-bis è stato aggiunto nel corpo del D.lgs. 346/90 dal D.lgs. 139/2024, che ha così dedicato alla tassazione del trust una disciplina ad hoc.

Per quanto qui di interesse, la norma in discorso:

• nel co. 1, ha recepito il principio della c.d. “tassazione in uscita”, in base al quale il momento impositivo del trust ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni viene a identificarsi con il “momento del trasferimento dei beni e diritti in favore dei beneficiari”;
• nel co. 3, ha previsto la possibilità per il disponente (o per il trustee) di optare, in via alternativa, per la c.d. “tassazione in entrata”, così anticipando l’imposizione all’atto di ciascun conferimento dei beni e dei diritti nel trust o dell’apertura della successione.

Modifiche alla disciplina sulla tassazione in entrata nel D.lgs. 346/90 

Nella versione risalente al D.lgs. 139/2024 l’effetto di anticipazione dell’insorgenza dell’obbligazione tributaria di cui al co. 3 dell’art. 4-bis sopra citato era testualmente riferito alle sole imposte di successione e donazione, senza alcuna menzione delle imposte ipotecaria e catastale. Sebbene queste ultime, anche in precedenza, siano state comunque considerate applicabili in entrata in presenza dell’opzione, è stato opportunamente riscritto il co. 3 dell’art. 4-bis al fine di colmare la lacuna.

12) Accertamenti sulle componenti di reddito pluriennali

L’avviso di accertamento va a pena di decadenza notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, settimo anno se si è in presenza di omissione dichiarativa.

Se si tratta di fattispecie a effetto pluriennale, occorre comprendere se l’Agenzia delle Entrate debba accertare il primo anno fiscalmente rilevante o meno.

Si pensi alle componenti reddituali che hanno riflesso su più anni come la rateizzazione delle plusvalenze, la deduzione delle quote di ammortamento e la deduzione delle spese di manutenzione.

In base all’opinione maggioritaria sostenuta dalla giurisprudenza, l’Agenzia delle Entrate può contestare, ad esempio, la correttezza dell’aliquota di ammortamento e, più in generale, la deducibilità delle quote per mancanza di inerenza o per carenza di documentazione senza dover necessariamente accertare il primo anno in cui il bene è entrato in funzione ed è stata dedotta la prima quota di ammortamento.

L’art. 22 del D.lgs. 148/2026 prevede invece che, sia pure per il solo caso dei componenti negativi di reddito con effetto pluriennale, occorre accertare il primo anno fiscalmente rilevante.

Ambito applicativo

Relativamente ai componenti negativi del reddito d’impresa ad efficacia pluriennale, fatta eccezione per quelli relativi ad operazioni inesistenti, il termine di accertamento decorre a partire dalla dichiarazione relativa al periodo d’imposta nel quale, per la prima volta, una quota di detti componenti è stata dedotta.

Quanto esposto, tuttavia, opera per le sole violazioni riscontrabili al momento dell’acquisto del bene o del sostenimento della spesa.

Inoltre:

• restano fermi i poteri di controllo sulla spettanza dei rimborsi eventualmente richiesti;
• resta ferma la riapertura dei termini di decadenza in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa.

La necessità di accertare il primo anno fiscalmente rilevante sussiste però esclusivamente per i componenti negativi di reddito con efficacia pluriennale, si pensi agli ammortamenti e alle spese di manutenzione.

Non opera né per i componenti positivi di reddito (ad esempio i ricavi) né per le altre casistiche ad effetto pluriennale come il riporto delle perdite di impresa e le detrazioni di imposta (si pensi alle detrazioni derivanti dal sostenimento di spese edilizie) che vengono fruite su più anni per scelta del legislatore.

Decorrenza

Le nuove disposizioni trovano applicazione per i beni e servizi acquistati a partire dal periodo di imposta in corso al 31.12.2027, dunque non ci possono essere effetti sui procedimenti in corso.

13) Società di capitali a ristretta base sociale

In base alla c.d. “presunzione di distribuzione” degli utili extracontabili, ormai pacificamente accolta in giurisprudenza, se all’esito di un controllo nei confronti della società di capitali a ristretta base proprietaria vengono accertati utili non contabilizzati, l’Amministrazione finanziaria è legittimata ad accertare il maggior reddito derivante dai dividendi che si presumono distribuiti “pro quota” ai soci nel corso dello stesso esercizio annuale.

In sintesi, in base alla prassi indicata alla società viene richiesta la maggiore IRES derivante dall’accertamento degli utili non dichiarati; in aggiunta viene pretesa sempre nei confronti della società la ritenuta a titolo di imposta che, in ragione della (presunta) distribuzione di tali utili, la società avrebbe dovuto operare se si tratta di soci persone fisiche non imprenditori. La ritenuta viene anche richiesta ai soci in qualità di obbligati solidali.

Il socio (così come la società raggiunta dall’accertamento sulla ritenuta) può comunque fornire la prova contraria, dimostrando di non aver percepito alcun utile, ad esempio, essendo sempre stato estraneo alla gestione sociale.

L’art. 23 del D.lgs. 148/2026 disciplina per la prima volta la richiamata presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in caso di società di capitali a ristretta base proprietaria.

Ambito applicativo

Il legislatore prevede che se vengono accertati utili extracontabili, questi, se si tratta di società di capitali a ristretta base sociale, possono essere imputati pro quota ai soci, però a due condizioni:

• si deve trattare di ricavi non contabilizzati e non dichiarati;
• se il recupero riguarda i costi, la presunzione opera solo se si tratta di costi inesistenti e non, ad esempio, per i costi non documentati o non inerenti.

Inoltre, rimangono ferme le limitazioni che il legislatore ha posto per la tassazione dei dividendi. Alla società viene quindi chiesta la ritenuta non eseguita se si tratta di soci persone fisiche non imprenditori, con l’aliquota prevista per il caso di specie; non è di conseguenza possibile imputare gli utili ai soci assoggettandoli alle aliquote IRPEF ordinarie.

Decorrenza

In assenza di una espressa indicazione, le modifiche in tema di presunzione di distribuzione degli utili non dichiarati dovrebbero operare nei procedimenti in corso, sebbene il condizionale sia d’obbligo.

Quanto esposto vale, in special modo, per le limitazioni poste dal legislatore per l’operatività della presunzione (impossibilità che trovi applicazione per i costi esistenti ma per le più varie ragioni non deducibili e limitazioni alla tassazione dei dividendi).

14) Accertamenti sull’antieconomicità

L’art. 24 del D.lgs. 148/2026 disciplina i limiti entro i quali l’Agenzia delle Entrate può eseguire accertamenti in tema di imposte sui redditi e IRAP basati sull’antieconomicità delle operazioni.

Il legislatore specifica che la differenza tra il corrispettivo pattuito e il valore di mercato del bene o del servizio scambiato può essere sintomatica di un reddito occultato solo in presenza di ulteriori elementi indiziari che, valutati anche unitamente a tale difformità, siano gravi, precisi e concordanti. 

In ogni caso, l’antieconomicità dell’operazione è sintomatica di un potenziale reddito occultato quando è manifesta e rilevante. 

A livello generale, viene quindi recepita la tesi maggioritaria che, ormai da anni, era sostenuta in giurisprudenza.

15) Rideterminazione del costo fiscale delle partecipazioni in soggetti residenti in territori a fiscalità privilegiata 

L’art. 27 del D.lgs. 148/2026 prevede l’introduzione dell’aliquota al 36% per l’imposta sostitutiva sulla rideterminazione del costo fiscale ex art. 5 della L. 448/2001 in caso di partecipazioni non quotate emesse da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato ex art. 47-bis del TUIR. 

Inoltre, l’imposta sostitutiva applicata sulle partecipazioni in società residenti o localizzate in Stati a fiscalità privilegiata non potrà beneficiare della rateizzazione. 

La nuova aliquota del 36% scatta solo in caso di rivalutazione delle partecipazioni non quotate, in quanto la tassazione integrale non si applicherebbe (e, pertanto, tornerebbe in vigore il regime naturale, ovvero l’imposizione sostitutiva del 26%) nel momento in cui la partecipazione nel soggetto a regime fiscale privilegiato risultasse quotata nei mercati regolamentati.

16) Modifiche al concordato preventivo biennale (CPB)

L’art. 28 del D.lgs. 148/2026 ha introdotto alcune modifiche alla disciplina del concordato preventivo biennale (CPB), i cui interventi si applicano a decorrere dal biennio d’imposta 2026-2027.

Sono introdotti alcuni incentivi per i contribuenti che, una volta terminato il biennio di CPB, decidono di rinnovare l’adesione per il biennio successivo. 

Adesione al CPB in assenza dei requisiti d’accesso

L’adesione al CPB è priva di effetti se espressa in assenza dei requisiti di cui all’art. 10 co. 1 e 2 del D.lgs. 13/2024, ossia se il contribuente non applica gli ISA e se risultano debiti per tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate e contributivi di importo superiore a 5.000,00 euro nell’anno antecedente a quelli cui si riferisce la proposta. Viene corrispondentemente soppressa la causa di decadenza dal CPB legata alla carenza dei predetti requisiti.

La previsione del nuovo art. 10 co. 2-bis del D.lgs. 13/2024 trova applicazione a decorrere dal concordato preventivo biennale per il biennio 2026-2027.

Cause di esclusione dal CPB

Modifica della compagine sociale - Rinnovo del CPB

Secondo l’art. 11 co. 1 lett. b-quater del D.lgs. 13/2024, per le società di persone e le associazioni professionali, la modifica della compagine sociale, che si verifichi nel primo anno cui si riferisce la proposta di concordato, impedisce l’adesione al CPB nel caso in cui aumenti il numero dei soci o degli associati, fatto salvo il subentro di due o più soci o associati in caso di decesso.

L’art. 28 del D.lgs. 148/2026 ha integrato la disposizione prevedendo che, in caso di rinnovo del CPB, la causa di esclusione non si applica in caso di ingresso di soci o associati che nell’anno precedente abbiano percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, ovvero abbiano conseguito reddito d’impresa o di lavoro autonomo per importi complessivamente non superiori a 35.000,00 euro. La nuova previsione si applica a partire dal CPB 2026-2027.

La disposizione è stata inserita, con analoga decorrenza, anche nella causa di cessazione dal CPB di corrispondente tenore, prevista nell’art. 21 del D.lgs. 13/2024.

Professionista e associazione professionale/STP/STA partecipata

L’art. 11 co. 1 del DLgs. 13/2024 dispone l’esclusione dal CPB per:

• il contribuente che, con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta, dichiara individualmente redditi di lavoro autonomo professionale e, contemporaneamente, partecipa a un’associazione professionale o a una STP, ovvero a una STA; questa causa di esclusione non opera se l’ente collettivo aderisce al CPB per i medesimi periodi d’imposta cui aderisce il socio o l’associato (lett. b-quinquies);
• l’associazione professionale o la STP, ovvero la STA, nelle ipotesi in cui non aderiscono al CPB, nei medesimi periodi d’imposta, tutti i soci o associati, che dichiarano individualmente redditi di lavoro autonomo professionale (lett. b-sexies).

A partire dal CPB 2026-2027, per effetto delle modifiche apportate dal D.lgs. 148/2026, il vincolo all’adesione congiunta al concordato è operativo solo quando l’attività del professionista e quella svolta dall’ente collettivo sono soggette al medesimo ISA. In sostanza, le modifiche mirano a specificare che:

• la causa di esclusione di cui alla lett. b-quinquies) opera laddove l’ente collettivo eserciti attività riconducibili al medesimo ISA applicato individualmente dal professionista;
• la causa di esclusione di cui alla lett. b-sexies) opera qualora tutti i soci o gli associati dichiarino individualmente redditi di lavoro autonomo derivanti dall’esercizio di attività riconducibili al medesimo ISA applicato dall’ente collettivo.

Pertanto, nessuna preclusione al CPB si verifica se i soggetti (soci/associati ed ente collettivo) svolgono attività riconducibili a ISA diversi. La nuova previsione si applica a partire dal CPB 2026-2027.

Queste previsioni sono state inserite, con analoga decorrenza, anche nelle cause di cessazione dal CPB di corrispondente tenore, previste dall’art. 21 del D.lgs. 13/2024.

Adesione al CPB in presenza di una causa di esclusione 

L’adesione al CPB è priva di effetti se espressa in presenza di una causa di esclusione di cui all’art. 11 del D.lgs. 13/2024. Viene corrispondentemente soppressa la causa di decadenza dal CPB legata alla carenza dei predetti requisiti.

La previsione del nuovo art. 11 co. 1-bis del D.lgs. 13/2024 trova applicazione a decorrere dal concordato preventivo biennale per il biennio 2026-2027.

Cause di decadenza dal CPB

Il sistema delle cause di decadenza dal CPB è stato oggetto di modifiche da parte del D.lgs. 148/2026, a decorrere dal biennio d’imposta 2026-2027.

Carenza dei presupposti per l’adesione al CPB

È stata soppressa l’ipotesi di decadenza collegata all’assenza dei requisiti d’accesso e alla presenza di cause di esclusione dal CPB in sede di adesione al concordato. Al ricorrere di tali situazioni, l’adesione al CPB è priva di effetti.

Presentazione di dichiarazioni integrative

Sono state anche modificate le cause di decadenza che dipendono da errori ed omissioni commessi dal contribuente in dichiarazione.

A decorrere dal CPB 2026-2027, infatti, la presentazione di una dichiarazione integrativa del modello REDDITI su cui si basa la proposta di CPB non costituisce più una causa di decadenza. Viene ammesso il ricalcolo del reddito e del valore della produzione netta concordati quando si renda necessario modificare o integrare la dichiarazione dei redditi per rimuovere errori od omissioni relativi a ricavi, compensi o altri dati indicati nella dichiarazione dei redditi o comunicati ai fini della definizione della proposta di concordato. Le sanzioni correlate alle violazioni possono essere definite mediante ravvedimento operoso. 

Sempre a partire dal CPB 2026-2027, però, determina la decadenza dal CPB l’emersione, a seguito di accertamento, per il periodo d’imposta precedente a quelli oggetto del concordato, di errori od omissioni nei dati comunicati ai fini della definizione della proposta di concordato, tali che il reddito o il valore netto della produzione calcolati sulla base dei dati corretti risultino superiori di almeno il 30% rispetto al reddito o al valore netto della produzione concordati.

In sostanza, se l’errore o l’omissione nella dichiarazione vengono corretti spontaneamente con il ricorso al ravvedimento operoso, il contribuente dovrà ricalcolare i valori concordati e il CPB continuerà ad essere applicato tenendo conto dei nuovi valori. Diversamente, se l’errore o l’omissione vengono rilevati in sede di accertamento e sono tali da determinare uno scostamento almeno pari al 30%, si determina la decadenza dal CPB.

Regime premiale ISA in caso di rinnovo del CPB

A partire dal CPB 2026-2027, il rinnovo del concordato viene premiato attraverso l’incremento di alcuni benefici del regime premiale ISA. In particolare, è disposto:

• l’aumento a 70.000,00 euro annui della soglia di esonero per l’apposizione del visto di conformità per l’utilizzo in compensazione di crediti relativi alle imposte dirette e IRAP;
• l’aumento a 100.000,00 euro annui della soglia di esonero per l’apposizione del visto di conformità per la compensazione dei crediti IVA;
• l’aumento a 100.000,00 euro annui della soglia di esonero per l’apposizione del visto di conformità e per la prestazione della garanzia per i rimborsi IVA;
• l’anticipazione di 2 anni dei termini di decadenza per l’attività di accertamento.

Inoltre, per i contribuenti che hanno aderito per un primo biennio al CPB e decidono di rinnovare l’adesione per il biennio 2026-2027 è previsto il ricorso ai pagamenti rateali senza interessi per il versamento delle imposte dovute, per le medesime annualità, a titolo di saldo e acconto.

Maggiorazione degli acconti d’imposta in caso di rinnovo del concordato - Esclusione

L’Agenzia delle Entrate aveva chiarito che le maggiorazioni degli acconti IRPEF/IRES e IRAP non sono dovute in caso di rinnovo del CPB in modo continuativo. Ad esempio, tali maggiorazioni non sono dovute da parte dei contribuenti che, avendo aderito al CPB per il biennio 2024-2025, rinnovano l’adesione per il biennio immediatamente successivo 2026-2027 (FAQ Agenzia delle Entrate 3.6.2026 n. 2).

Per effetto del D.lgs. 148/2026, il chiarimento dell’Agenzia delle Entrate è stato recepito normativamente nell’art. 20 co. 3-bis del D.lgs. 13/2024.

17) Regime del ravvedimento 2020-2023 collegato al rinnovo del concordato preventivo 2026-2027

L’art. 29 del D.lgs. 148/2026 ripropone il regime del ravvedimento, applicabile dai soggetti ISA che rinnovano l’adesione al concordato preventivo biennale relativamente al biennio 2026-2027. Sono pertanto esclusi dal regime del ravvedimento 2020-2023:

• sia i contribuenti che aderiscono per la prima volta al CPB nel 2026;
• sia i contribuenti che hanno aderito al CPB 2025-2026, non trattandosi di fattispecie di rinnovo del CPB.

Aderendo a questa misura, mediante il versamento di un’imposta sostitutiva:

• sono inibite le rettifiche del reddito d’impresa o di lavoro autonomo di cui all’art. 39 del DPR 600/73, e quelle di cui all’art. 54 co. 2 secondo periodo del DPR 633/72;
• il regime riguarda le annualità 2020, 2021, 2022 e 2023.

Ambito soggettivo

Possono accedere alla sanatoria i contribuenti che:

• nelle annualità interessate hanno applicato gli ISA (salvo quanto indicato nel successivo § 27.4 “Soggetti esclusi da ISA”);
• aderiscono al concordato preventivo biennale 2026-2027 entro il 31.10.2026, ovvero entro l’ultimo giorno del decimo mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta per i soggetti con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare.

Base imponibile

La determinazione della base imponibile dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, delle relative addizionali e dell’IRAP varia a seconda del punteggio di affidabilità fiscale del singolo contribuente, ricavandosi dalla differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo o il valore della produzione netta già dichiarato al 12.8.2026 (data di entrata in vigore del D.lgs. 148/2026) in ciascuna annualità e il valore dello stesso incrementato in base al relativo punteggio ISA, come indicato nella tabella che segue.

Aliquote

Anche l’aliquota dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali risente dell’affidabilità fiscale del contribuente; in particolare, per ciascun periodo d’imposta, alla base imponibile come sopra determinata viene applicata un’aliquota variabile in base ai criteri indicati nelle seguenti tabelle.

Le aliquote ridotte per i periodi d’imposta 2020 e 2021 tengono conto degli effetti della pandemia da COVID.

Soggetti esclusi da ISA

Il regime del ravvedimento 2020-2023 può essere applicato anche dai soggetti ISA che non determinano il reddito con criteri forfetari e che per una delle annualità comprese tra il 2020 e il 2023 non hanno applicato gli ISA per effetto di:

• una delle cause di esclusione legate alla pandemia da COVID-19 (svolgimento dell’attività in settori individuati, riduzione di ricavi e compensi di almeno il 33% rispetto al 2019, inizio attività nel 2021);
• una condizione di non normale svolgimento dell’attività;
• esercizio di due o più attività d’impresa, non rientranti nel medesimo ISA, qualora l’importo dei ricavi dichiarati relativi alle attività non rientranti tra quelle prese in considerazione dall’ISA relativo all’attività prevalente superi il 30% dell’ammontare totale dei ricavi dichiarati (c.d. “soggetti multiattività”).

L’applicazione del regime del ravvedimento 2020-2023 è in ogni caso subordinata, anche per tali soggetti, al rinnovo del concordato preventivo biennale 2026-2027.

Determinazione della base imponibile in presenza di cause di esclusione dagli ISA

Per i soggetti che aderiscono alla sanatoria in presenza di una delle cause di esclusione dagli ISA espressamente indicate, la base imponibile è determinata, per l’annualità interessata, come differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato al 12.8.2026 e il valore dello stesso incrementato nella misura del 25%. 

Analogo incremento si applica per la determinazione del valore della produzione netta ai fini IRAP.

Aliquote d’imposta in presenza di cause di esclusione dagli ISA

Per i soggetti esclusi dagli ISA che possono comunque beneficiare della sanatoria l’aliquota dell’im­posta sostitutiva è fissa ed è pari al 12,5%, per le imposte sui redditi e relative addizionali e al 3,9%, per l’IRAP.

* La riduzione non si applica per le imprese multiattività che aderiscono al ravvedimento.

Importo minimo

Il valore complessivo dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da versare per ciascuna annualità non può essere inferiore a 1.000,00 euro.

Termini di versamento

L’imposta sostitutiva su ogni annualità deve essere versata:

• a partire dall’1.1.2027;
• entro il 15.3.2027, in unica soluzione, o mediante pagamento rateale in un massimo di 10 rate mensili di pari importo maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 16.3.2027.

In caso di pagamento rateale, il ravvedimento si perfeziona con il pagamento di tutte le rate; il pagamento di una delle rate, diversa dalla prima, entro il termine di pagamento della rata successiva non comporta la decadenza dal beneficio della rateazione.

Atti che inibiscono il perfezionamento della sanatoria

Il ravvedimento non si perfeziona nel caso in cui il pagamento in unica soluzione o della prima rata delle imposte sostitutive è successivo alla notifica di:

• processi verbali di constatazione;
• schemi di atto di accertamento;
• atti di recupero di crediti inesistenti.

Comunicazione dell’opzione per il regime del ravvedimento

I termini e le modalità di comunicazione dell’opzione per il regime del ravvedimento saranno stabiliti da un successivo provvedimento dell’Agenzia delle Entrate.

Cause di decadenza

La protezione dagli accertamenti di cui agli artt. 39 del DPR 600/73 e 54 co. 2 secondo periodo del DPR 633/72 viene meno nel caso in cui:

• il contribuente decada dal concordato preventivo biennale, per effetto di una delle cause di decadenza di cui all’art. 22 del D.lgs. 13/2024;
• il contribuente risulti destinatario di una misura cautelare, personale o reale, o venga rinviato a giudizio, per aver commesso nei periodi d’imposta dal 2020 al 2023 i reati tributari di cui al DLgs. 74/2000 (escluse le fattispecie individuate dagli artt. 4, 10-bis, 10-ter e 10-quater co. 1), o i reati di false comunicazioni sociali, riciclaggio, autoriciclaggio, impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita;
• si verifichi il mancato perfezionamento del ravvedimento per decadenza dalla rateazione;
• le cause di esclusione dagli ISA sopra indicate (cause legate al COVID-19, non normale svolgimento dell’attività e imprese multiattività) siano state dichiarate infedelmente.

Proroga dei termini per l’accertamento in caso di adesione al regime del ravvedimento

I termini di accertamento (per imposte dirette e IVA) sono prorogati al 31.12.2029 nel caso in cui ricorrano contemporaneamente le seguenti condizioni:

• contribuente soggetto a ISA;
• rinnovo del concordato preventivo biennale 2026-2027;
• adesione al regime del ravvedimento per una o più annualità tra i periodi d’imposta 2020, 2021, 2022 e 2023.

La proroga dei termini per l’accertamento è limitata agli anni per i quali si è optato per l’applicazione del regime del ravvedimento.

Proroga dei termini per l’accertamento in caso di rinnovo del CPB 2026-2027

Per i soggetti a cui si applicano gli ISA che rinnovano l’adesione al CPB per il biennio d’imposta 2026-2027, i termini di decadenza per l’accertamento in scadenza al 31.12.2026 sono prorogati al 31.12.2027 (a prescindere dall’applicazione del regime del ravvedimento).

18) Disallineamenti tra POS e corrispettivi - Regime sanziona­torio

L’art. 33 del D.lgs. 148/2026 introduce una soglia di non punibilità in caso di violazioni degli obblighi di memorizzazione e trasmissione dei corrispettivi telematici che non hanno avuto effetto sulla liquidazione dell’IVA. 

Per la violazione degli obblighi di memorizzazione o trasmissione dei corrispettivi telematici se non c’è stato effetto sulla liquidazione dell’imposta è prevista una sanzione pari a 100,00 euro per errata trasmissione, comunque entro il limite massimo di 1.000,00 euro per ciascun trimestre. Non si applica il cumulo giuridico, quindi le sanzioni vanno sommate materialmente, fermo il limite indicato di 1.000,00 euro per trimestre.

Questa sanzione opera anche in caso di violazione dell’obbligo di collegamento tra POS e strumenti di certificazione e in caso di errata indicazione delle modalità di pagamento sul documento commerciale.

Il legislatore prevede che la sanzione non trovi applicazione se tra il numero delle operazioni regolate con pagamento elettronico, registrate e memorizzate ai fini della trasmissione dei dati dei corrispettivi giornalieri, e il numero dei pagamenti elettronici accettati vi sia una discrepanza non superiore al 5%.

Sospensione della licenza commerciale 

La medesima soglia di tolleranza viene prevista in caso di sanzione accessoria, la quale prevede che, ove siano contestate più di 4 violazioni compiute in giorni diversi nel corso di un quinquennio, viene disposta la sospensione della licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività ovvero la sospensione dell’attività per un periodo da 3 giorni a un mese.

Decorrenza

Pur in assenza di una disciplina transitoria, in ragione del c.d. “favor rei” la causa di non punibilità dovrebbe avere effetto retroattivo.